Overlijden partner en box 3

In een arrest van 8 september 2006 besliste de Hoge Raad dat bij overlijden van de partner de berekening van het forfaitaire rendement van box 3 naar tijdsgelang mogelijk was, ondanks keuze voor het voljaarspartnerschap. Hierdoor is het mogelijk in het jaar van overlijden ook op de zogenoemde einddatum vermogensbestanddelen toe te rekenen aan de overleden partner én een tijdsgelange herrekening toe te passen. Het volgende voorbeeld laat zien dat hiermee niet over hetzelfde forfaitaire rendement belasting wordt geheven vergeleken met de situatie als de samenloop tussen het voljaarspartnerschap en tijdsgelange herrekening niet plaatsvindt.

Voorbeeld
(Voor het overzicht houden we geen rekening met het heffingsvrije vermogen)
X en Y zijn gehuwd. X heeft een box 3-vermogen met een waarde in het economische verkeer van €100.000 op 1 januari. Op 31 december is het vermogen van X aangegroeid tot €110.000. X en Y hebben gekozen voor toepassing van voljaarspartnerschap. De bestanddelen van de rendementsgrondslag mogen daarom vrij worden verdeeld over beide partners.

Uitwerking
De peildata voor X zijn 1 januari en 31 december. De bestanddelen van de rendementsgrondslag mogen vrij worden verdeeld over beide partners.
Op 1 januari worden alle vermogensbestanddelen aan X toegerekend (€100.000). Op 31 december worden ook alle vermogensbestanddelen aan X toegerekend (€110.000). De gemiddelde rendementsgrondslag van X is: (€100.000 + €110.000) /2 = €105.000. Het forfaitaire rendement is 4% * € 105.000 = € 4.200.

Stel nu dat X op 1 oktober overlijdt. De waarde van zijn vermogen is dan reeds €110.000. Y is enig erfgenaam. X en Y kiezen wederom voor het voljaarspartnerschap.

Uitwerking huidige regeling
De peildata voor X zijn nu 1 januari en 1 oktober. De bestanddelen van de rendementsgrondslag mogen nog steeds vrij worden verdeeld over beide partners.
Op 1 januari worden alle vermogensbestanddelen aan X toegerekend (€100.000). Op 1 oktober worden ook alle vermogensbestanddelen aan X toegerekend (€110.000). De gemiddelde rendementsgrondslag van X is wederom €105.000. Het forfaitaire rendement mag naar tijdsgelang worden toegerekend aan X en is daarom (9/12*4%) * €105.000 = €3.150. Door de volledige toerekening aan X en de keuze voor het voljaarspartnerschap is de rendementsgrondslag voor Y op 31 december nihil.
Het forfaitaire rendement van X en Y blijft dus staan op totaal €3.150.

De Hoge Raad heeft in zijn arrest deze uitwerking bevestigd. Dat de wetgever hiermee niet gelukkig is, zal geen verrassing zijn. Hij wil de berekening van het forfaitaire rendement dan ook anders vorm gaan geven indien sprake is van aanvang dan wel beëindiging van belastingplicht gedurende het kalenderjaar. De tussentijdse peildatum vervalt en ook wordt het percentage van het forfaitaire rendement niet meer naar tijdsgelang herrekend. Deze wijzigingen gelden voor alle situaties waarbij de binnenlandse belastingplicht gedurende het kalenderjaar aanvangt of eindigt (geboorte, immigratie, overlijden en emigratie).

Start of eindigt de belastingplicht in de loop van het kalenderjaar, dan wordt op dat moment de rendementsgrondslag gesteld op nihil. In aanvulling hierop geldt dat bij overlijden en keuze voor het voljaarspartnerschap het aan de overledene toegerekende vermogen wel volledig in aanmerking wordt genomen.

Uitwerking voorgestelde regeling bij overlijden van X op 1 oktober
De peildata onder de nieuwe regeling zijn 1 januari en 31 december. De bestanddelen van de rendementsgrondslag mogen nog steeds vrij worden verdeeld over beide partners. Dit betekent dat alle bestanddelen op beide data ook nog steeds aan de overledene mogen worden toegerekend.
Op 1 januari worden alle vermogensbestanddelen aan X toegerekend (€100.000). Nieuw is dat per 31 december ook alle bestanddelen aan X worden toegerekend (€110.000) en niet meer per datum van overlijden. De gemiddelde rendementsgrondslag van X is: (€100.000 + €110.000) /2 = €105.000. Het forfaitaire rendement is 4% * €105.000 = €4.200.

Deze wetswijziging gaat in op 1 januari 2008.

Datum: mei/juni 2007
Bron: BDO Actueel nummer 3
Auteur: Bureau Vaktechniek
 

Vermogensrendementsheffing van box 3

Vermogensrendementsheffing van box 3 volgens de Hoge Raad een inkomstenbelasting en geen vermogensbelasting
Met de invoering van de vermogensrendementsheffing van box 3 in de Wet inkomstenbelasting 2001 per 1 januari 2001 is een discussie ontstaan of deze vermogensrendementsheffing nu als inkomstenbelasting dan wel als een vermogensbelasting moet worden beschouwd. De belastingheffing in box 3 geschiedt immers op forfaitaire wijze naar een fictief inkomen van 4% dat wordt berekend over de waarde van het vermogen (bezittingen minus schulden) en tegen het vaste tarief van 30%. Per saldo bedraagt de belastingheffing in box 3 dus 1,2% (30% * 4%) over de waarde van het vermogen. Deze forfaitaire wijze van belastingheffing heeft meer weg van een vermogensbelasting dan van een inkomstenbelasting. Bedacht moet ook worden dat gelijktijdig met de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 de oude Wet op de vermogensbelasting 1964 is vervallen. De box 3-heffing zou men dus ook als een voortzetting van de oude vermogensbelasting kunnen zien.

Deze kwestie speelde in de volgende procedure: een in Nederland wonende particulier bezat een tweede woning in Frankrijk, welke hij had gefinancierd met een hypothecaire geldlening. Deze tweede woning in Frankrijk viel bij de particulier in de vermogensrendementsheffing van box 3 en was dus geen eigen woning. Nu is het zo dat inkomsten uit onroerend goed doorgaans op grond van een belastingverdrag zijn toegewezen aan de staat waar het onroerend goed is gelegen. In de relatie met Frankrijk is dit ook zo. In Nederland wordt er dan een belastingvrijstelling gegeven voor de inkomsten uit het Franse onroerend goed. Vraag was echter of deze vrijstelling nu bruto moest worden verleend, dus zonder rekening te houden met de hypothecaire geldlening waarmee de Franse woning was aangeschaft, of netto, dat wil zeggen na aftrek van deze hypotheekschuld. Het zal duidelijk zijn dat voor de Nederlandse particulier de eerste visie, dat wil zeggen vrijstelling naar het brutobedrag, fiscaal aantrekkelijker is. Niet in discussie was dat tot 2001 onder de oude Wet op de inkomstenbelasting 1964 de vrijstelling naar het nettobedrag, dus na aftrek van de rente die was verschuldigd over de hypothecaire geldlening, werd verleend, maar de vraag was of dit met ingang van 1 januari 2001 onder de huidige Wet inkomstenbelasting 2001 is gewijzigd vanwege het andere karakter van de vermogensrendementsheffing van box 3. Belangrijke vraag daarbij was of deze box 3-heffing nu moest worden gezien als een inkomstenbelasting of als een vermogensbelasting.

De advocaat-generaal had nog geoordeeld dat dit met de invoering van de Wet IB 2001 was gewijzigd en dat Nederland een belastingvrijstelling moest geven voor het brutobedrag. Maar de Hoge Raad oordeelde in zijn arrest van 1 december 2006 anders. In een lang betoog continueerde de Hoge Raad de heersende leer, zoals die gold onder de oude Wet op de inkomstenbelasting 1964, dat Nederland slechts belastingvrijstelling voor de Franse woning behoefde te verlenen naar het nettobedrag, dus na aftrek van de historisch-causaal met de woning samenhangende hypotheekschuld. Weliswaar erkent de Hoge Raad dat de huidige box 3-heffing sterke kenmerken vertoont van een vermogensbelasting, maar oordeelde dat toch sprake is van een inkomstenbelasting die de inkomsten uit vermogen op forfaitaire wijze naar een vast rendement van 4% belast en niet het vermogen zelf, zoals een vermogensbelasting dat doet.

(Bron: Hoge Raad 1 december 2006, nr. 42211)

Commentaar
Wij hebben weinig aan dit arrest toe te voegen. Het is duidelijk: de Hoge Raad beschouwt de vermogensrendementsheffing van box 3 in de Wet IB 2001 als een inkomstenbelasting en dus niet als een vermogensbelasting. Hiermee krijgt de staatssecretaris van Financiën die dit standpunt ook altijd tijdens de totstandkoming van de Wet IB 2001 heeft volgehouden, uiteindelijk dus gelijk. Maar uit het arrest en vooral de uitgebreide motivering van de Hoge Raad blijkt wel dat het een dubbeltje op zijn kant was; de beslissing had evengoed anders kunnen uitvallen. Voor de Nederlandse Staat stond er veel op het spel, want als de Hoge Raad had geoordeeld in de lijn van de conclusie van de advocaat-generaal, dan had Nederland voortaan belastingvrijstelling moeten verlenen voor buitenlandse tweede woningen naar het brutobedrag in plaats van naar het doorgaans lagere nettobedrag. Dit had de Nederlandse Staat vermoedelijk een behoorlijk bedrag aan belastinginkomsten gekost.
Hieruit blijkt overigens ook dat men er verstandig aan doet, als men de keuze heeft tenminste, de tweede woning in het buitenland zo veel mogelijk met eigen geld te financieren en niet met geleend geld en eventueel geleend geld te gebruiken voor de aanschaf van bezittingen in Nederland. Want dan hangt de financieringsschuld immers niet oorzakelijk en historisch-causaal samen met de buitenlandse tweede woning en moet Nederland de belastingvrijstelling toch naar het brutobedrag verlenen. De financieringsschuld drukt dan volledig op de binnenlandse bezittingen en verlaagt de belastingheffing in box 3.

 Datum: mei/juni 2007
Bron: BDO Actueel nummer 3
Auteur: Bureau Vaktechniek